Налоговая реконструкция по НДФЛ больше невозможна?
ЧТО ПРОИЗОШЛО: 03 февраля 2025 года опубликовано важное Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ № 309-ЭС24-20306.
РЕКВИЗИТЫ ДЕЛА: № А76-20897/2023
ФАБУЛА ДЕЛА: Индивидуального предпринимателя в Челябинской области привлекла к ответственности местная налоговая инспекция за неуплату страховых взносов + штраф, неуплату НДФЛ + штраф по итогам проведённых камеральных налоговых проверок. Индивидуальный предприниматель, по версии налоговой, снижал налоговое бремя, подменяя трудовые правоотношения гражданско-правовыми с использованием самозанятых. То есть индивидуальный предприниматель не уплачивал НДФЛ и страховые взносы за людей, которые фактически у него работали.
ЧТО СКАЗАЛИ СУДЫ ПРЕДЫДУЩИХ ИНСТАНЦИЙ: Первые три инстанции встали на сторону налоговой, указав, что привлечение к ответственности индивидуального предпринимателя правомерно, но снизили доначисленный НДФЛ за работников на сумму 794 399 рублей. Это снижение суды обосновали тем, что работники уже заплатили в бюджет как самозанятые 6% с дохода. Таким образом, доначисленный НДФЛ должен считаться по формуле: 13%-6%=7% разницы между стандартной ставкой и уже уплаченным. Суды посчитали, что налог самозанятых имеет схожую природу (налоговую базу) с НДФЛ, поэтому уплаченные налоги следует зачесть. Иное бы повлекло «начисление НДФЛ в излишнем размере, очевидно превышающем потери казны от совершения предпринимателем правонарушения». Именно по такой схеме суды провели налоговую реконструкцию.
АРГУМЕНТЫ НАЛОГОВОЙ: Факт уплаты налога с дохода самозанятых лиц никак не влияет на уход от исполнения налоговой обязанности по уплате НДФЛ и между собой эти налоги не коррелируют, поэтому снижение суммы требуемого НДФЛ произведено судами неверно. Кроме того, штраф за неуплату налога не должен снижаться пропорционально сумме сниженного судами к уплате НДФЛ, так как штраф начислен за виновное бездействие индивидуального предпринимателя само по себе.
ПОЗИЦИЯ ВЕРХОВНОГО СУДА: Верховный Суд согласился с аргументами налогового органа касательно штрафа и применимых норм Налогового кодекса. Штраф в Налоговом кодексе по ст. 123 установлен за само неисполнение обязанности налогового агента, поэтому снижать его на суммы уплаченных налогов самозанятых нельзя. То есть (1) перерасчёт НДФЛ к уплате был произведён судами неверно. А использование методики налоговой реконструкции в данном деле неприменимо, так как в такой ситуации налоговой агент распоряжается по своему усмотрению деньгами, которые должны выплачиваться работникам. Это может работать в иных ситуациях, например, дробления бизнеса. Соответственно и снижение штрафа проведено нижестоящими инстанциями неверно.
Кроме того, Верховный Суд указал на ошибку налогового органа, что он не проинформировал налогоплательщиков (физических лиц) об ошибочном исчислении и уплате налога самозанятых. То есть (2) нарушил таким образом их права и нормы Налогового кодекса и закона о самозанятых. Нижестоящие суды на это не обратили внимание в своих постановлениях, поэтому это следует устранить при новом рассмотрении.
ВЫВОД: Верховный Суд полностью отменил все принятые по делу судебные акты и отправил дело на новое рассмотрение в части перерасчёта НФДЛ и штрафа. Взыскание остальных сумм осталось в силе. Верховный суд принял достаточно суровое решение с точки зрения политики права. Как именно будет разрешаться вопрос с действиями налогового органа по уведомлению физических лиц о неправильном исчислении налога самозанятых сейчас непонятно. С одной стороны, нарушение налоговым органом уже допущено. При новом рассмотрении дела суд первой инстанции может задать эти вопросы налоговому органу, им придётся аргументировать свою позицию (которая ещё неизвестно какая будет). Лично нас не оставляет ощущение, что указание Верховным Судом на эту ошибку налогового органа имеет эффект только на будущие – для рассмотрения иных подобных дел. Главное, чтобы налоговые органы придумали достаточно эффективную схему того, как надлежащим образом соблюсти права физических лиц в такой ситуации. Что же касается пересчёта сумм НДФЛ и штрафа, то можно сказать, что в подобной ситуации больше нельзя будет надеяться снизить доначисленные суммы налога таким образом. Весь доначисленный НДФЛ будет взыскиваться в полном объёме. При этом с политико-правовой точки зрения такой шаг не выглядит странным. Борьба трудовых инспекций и налоговых органов за чистоту использования трудовых отношений – не новость. Массовое использование услуг самозанятых для бизнеса всегда является рискованным и государственные органы имеют все основания подозревать подмену трудовых отношений в такой ситуации.
